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第二节 债务重组的会计处理
修改其他债务条件(延期还款)
以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人和债权人应分别以下情况处理：
1.不附或有条件的债务重组(将来还款额是固定的)
(1)不附或有条件的债务重组，债务人应将重组债务的账面余额减记至将来应付金额，减记的金额作为债务重组利得，于当期确认计入损益(营业外收入)。重组后债务的账面余额为将来应付金额。
(2)以修改其他债务条件进行债务重组，如修改后的债务条款不涉及或有应收金额，则债权人在重组日，应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务重组损失，计入当期损益。如果债权人已对该项债权计提了坏账准备，应当首先冲减已计提的坏账准备。
或有应收金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应收金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。
【例6】甲公司20×6年12月31日应收乙公司票据的账面余额为65 400元，其中，5 400元为累计应收的利息，票面年利率4%。由于乙公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于20×6年12月31 日前支付的应付票据。经双方协商，于20×7年1月5 日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至50 000元;免去债务人所欠的全部利息;将利率从4%降低到2% (等于实际利率)，并将债务到期日延至20×8年12月31 日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了 5 000元坏账准备。
根据上述资料， 乙公司和甲公司的账务处理如下：
(1)乙公司的账务处理
第一，计算债务重组利得
应付账款的账面余额 65 400
减：重组后债务公允价值 50000
债务重组利得 15 400
注：将来应付款=本金50000+利息(50000×2%×2)=52000元。折成现值为50000元(折现率为2%)为将来应付款的公允价值。
第二，会计分录
借：应付账款 65 400
贷：应付账款——债务重组 50000
营业外收入——债务重组利得 15 400
(2)20×7年12月31日支付利息
借：财务费用 1 000
贷：银行存款(50000×2%) 1 000
(3)20×8年12月31日偿还本金和最后一年利息
借：财务费用 1 000
应付账款——债务重组 50 000
贷：银行存款 51 000
(4)甲公司的账务处理
第一，计算债务重组损失
应收账款账面余额 65400
减：重组后债权公允价值 50 000
差额 15 400
减：已计提坏账准备 5 000
债务重组损失 10400
第二，债务重组日的会计分录
借：应收账款——债务重组 50 000
坏账准备 5 000
营业外支出——债务重组损失 10 400
贷：应收账款 65 400
第三，20×7年12月31日收到利息
借：银行存款 1 000
贷：财务费用(50000×2%) 1 000
第四，20×8年12月31 日收到本金和最后一年利息
借：银行存款 51 000
贷：应收账款——债务重组 50 000
财务费用 1 000
2.附或有条件的债务重组(将来还款额是不固定的)
(1)附或有条件的债务重组，对于债务人而言，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，作为债务重组利得，计入营业外收入。
或有应付金额，是指需要根据未来某种事项出现而发生的应付金额，而且该未来事项的出现具有不确定性。或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销预计负债，同时确认营业外收入。
(2)对债权人而言，修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。根据谨慎性原则，或有应收金额属于或有资产，或有资产不予确认。只有在或有应收金额实际发生时，才计入当期损益。
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