我国民办教育税收实践的现状混乱

《民办教育促进法》及其实施条例虽然都规定民办学校应享受国家规定的税收优惠政策，但是具体的优惠措施却很含糊。《关于教育税收政策的通知》虽然也提到对学校免税的科目，但是没有明确提出民办学校的税收如何处理。由于立法模糊，导致在实践中各地税务部门对民办学校的税收政策大相径庭。

有的地区的税务部门遵照《民办教育促进法》及其实施条例的精神，对于捐赠办学和不要求取得合理回报的学校实行与公办学校同等的税收优惠政策，基本上处于免税状态，具体又可细分为“免、减、捐、返”几种措施。对于要求取得合理回报的民办学校，由于目前许多政策不明确，有的地方仍处于按兵不动的观望状态。而有的地区则对民办学校，尤其是要求取得合理回报的学校进行征税。有些学校由于其办学章程上写有“分红”的字眼，被税务局以营利学校为由收税，而且税率按企业所得税的标准征收，引起了民办学校强烈不满。

由于国家政策不明确，对要求取得合理回报的学校按什么标准收税、征收哪些税种、其优惠政策体现在哪些方面等，存在着较大的理解差异，导致民办学校的税收工作在具体的执行层面比较混乱。其出发点往往不是从民办学校自身，而是根据当地的财政收支情况和领导人的喜恶，在一定程度上加剧了地方民办教育发展的不均衡。

立法冲突是民办教育税收问题的主要原因

目前有关民办教育的税收法律缺乏系统性，法律、法规、部门规章交织错杂，上位法和下位法之间，前法和后法之间存在诸多严重冲突。按照《民办教育促进法》及其实施条例的规定：“民办学校与公办学校具有同等的法律地位。”“民办学校享受国家规定的税收优惠政策。”但《关于教育税收政策的通知》，就在民办学校的税收优惠问题上与《民办教育促进法》及其实施条例相冲突，甚至被批评严重背离法律和现实的部门规章。

实践中地方税务部门依据《关于教育税收政策的通知》随意向民办学校征收企业所得税和营业税，使得民办学校连平等的税收政策都无法享受，更谈不上税收优惠政策。税务部门只要在对学校财务报表的具体核算中发现盈余,就按营利性组织的税收征管办法对民办学校征收所得税。这种将合理回报简单等同于营利的做法，反映出不同利益主体对合理回报性质的理解上的不同，这是民办教育税收存在问题的深层次原因，也是我们研究民办教育无法回避的问题。

确定合理回报的性质是解决民办学校税收问题的前提

有关“合理回报”的规定是《民办教育促进法》中最引人瞩目也是引起最大争议的条款。与西方国家私立学校多为捐资办学的现实不同，我国绝大多数民办教育举办者是投资办学并希望取得相应的回报，但立法者却仍然一厢情愿地假定所有的民办学校都是非营利性的，因此合理回报的规定其实是一种折衷方法，立法者希望既兼顾民办学校的公益性，又可以吸引投资者办学，这是立法者对现实的一种妥协。《民办教育促进法实施条例》以此为标准，在税收的不同优惠上区分了要求合理回报和不要求合理回报的民办学校，但是因为没有相应的配套措施而使这一规定失去实效。导致实践中要么两类学校都享有免税待遇，要么就是将合理回报简单等同于营利，对要求合理回报或者是只要账面上有盈余的学校直接征收企业所得税。

关于合理回报的性质，立法者不承认合理回报是投资人的收益，是因为一旦承认就等于肯定了民办学校的营利性质，这与我国《教育法》第25条“任何组织和个人不得以营利为目的举办学校及其他教育机构”的规定相抵触，与民办教育的公益性相冲突，会给民办学校的管理带来混乱，也不符合国际上对公益性、非营利机构的基本规范。因此，在我国理论上是不允许有营利性的民办学校存在的。

而事实上，对于要求合理回报的投资办学者来说，按照“谁投资、谁所有、谁收益”的产权原则，投资人对投入学校的资产享有投资人权益，当学校有结余时，投资人获取收益，是投资人权益的体现。这部分收益在民办学校被称为合理回报。《民办教育促进法实施条例》第46条将作出“合理回报”的决定权赋予民办学校自身，这样就肯定了投资人实际上对出资享有的收益权(剩余索取权)。

因此，合理回报的规定就是对投资民办学校可以取得收益的一种变相的肯定。当然这种收益会受到教育公益性质的制约，因为办学毕竟不同于办企业，不论其是否要求取得合理回报都是公益性事业。

由于合理回报与企业利润在取得方式、是否受到限制等方面存在着一定的差异：合理回报的前提是办学有结余，是否要求合理回报事先需要申请，合理回报的比例也受到法律的限制;企业利润则直接来自经营收入，是否分配及其比例如何取决于股东会、董事会的决定。

因此，合理回报不能简单等同于营利，而是一种特殊的收益。