(1)与资产管理公司比较。资产管理公司的不良资产处置业务从性质上来看与商业银行内部资产处置机构以抵债资产处置方式解决不良资产问题并无本质差异，区别仅仅在于前者是具有法人资格的处置机构，而后者不具备法人资格。从这个意义上来说，两者应当享受同样的税收待遇。但在现行税制下，两者在抵债资产抵入、保有和处置环节税收待遇存在很大差别。现行税制给予资产管理公司诸多优惠：其一，对资产公司接受相关国有商业银行的不良债权，借款方以不动产抵充贷款本息的，免征资产公司销售转让该不动产和利用该不动产从事融资租赁业务应缴纳的增值税、营业税。以自有或第三方不动产抵充贷款本息的借款方在办理不动产过户手续时，应依法纳税。其二，资产公司接受相关国有商业银行的不良债权，借款方以土地使用权、房屋所有权抵充贷款本息的，免征承受土地使用权、房屋所有权应当缴纳的契税。其三，资产公司收购、承接和处置不良资产，免征购销合同和产权转移书据应当缴纳的印花税。其四，取得的对资产公司回收的房地产在未处置前的闲置期间，免征房产税和城镇土地使用税。其五，资产公司转让房地产取得的收入，免征土地增值税。银行在抵债资产抵入、保有、处置阶段根据抵债物的性质不同涉及多种税费，与资产管理公司相比既不合理，也显失公平。从国际上来看，由于普遍不对商业银行征收营业税，且不存在类似于我国的城市维护建设税、教育费附加、土地增值税等税种，抵债资产税负远低于我国。

(2)与证券公司比较。在现行税制下，证券公司电子类设备可以加速计提折旧，折旧年限最短可为2年。由于银行业的业务处理已经普遍实现电子化，大量使用易耗损的电子设备。这些设备与证券公司的电子类设备并没有实质区别，但折旧年限最短只能设定为5年。这加重了银行业的企业所得税负担，不利于银行业提高电子化水平。

(3)与其他服务性行业比较。虽然我国从2001年起连续3年降低金融保险业的营业税率，使得目前适用于银行核心业务的税率为5%，但与其他服务行业(交通运输业、建筑业、邮电通信业、文化体育业)3%的税率相比，税率还是偏高。

(三)税收负担均衡性

总体税负。考虑到我国目前营业税和企业所得税并重的双主体税种结构，其他税种占比较小，可以通过营业税金及附加和企业所得税的总体负担来大致估算商业银行的总体税负水平。2004-2005年我国主要商业银行营业税及附加和企业所得税合计与税前利润的比例大多在50%-60%之间，总体平均在50%左右，与营业净收入的比例基本在15%~20%之间(见表3)。

2.具体税种。

(1)流转税税负。目前，银行税收中流转税主要包括营业税、城市维护建设税和具有税收性质的教育费附加。(a)名义税负。与世界上大多数国家对银行业不征或免征间接税的做法相比，我国银行业流转税的名义税率明显偏高。与国内其他行业税负比较，银行业流转税税负高出2个百分点，如果考虑营业税附加的话，综合税率至少高出2.2个百分点。(b)实际税负。除名义税负偏高外，银行业的流转税实际税负也明显偏重。单就四大国有商业银行看，1984-1993年，共缴纳营业税576.56亿元，年均纳税57.66亿元;1994-1996年共缴纳营业税 612.03亿元，年均纳税204.01亿元，比上一阶段增长了 253.8%;1997-2001年，营业税额为1 481.29亿元，年均纳税296.26亿元，比1994-1996年增长了45.2%;2002 2005年，营业税额为967.43亿元，年均纳税241.86亿元，比1997-2001年下降了0.18%，下降的主要原因是从 2001年起营业税率每年下降1个百分点，至2003年降至5%。从2004-2005年国内主要商业银行的情况看，营业税金及附加与营业净收入比平均超出6%，有相当部分银行超过8%。

(2)企业所得税税负。(a)名义税负。目前，我国现行的银行业所得税率为33%，同一些国家相比，从以减税为核心的世界税制改革发展趋势看，我国银行业企业所得税名义税率偏高，高于韩国(27%)、泰国(30%)、巴西 (25%)、俄罗斯(24%)等经济发展中国家或者新兴工业国家，也高于英国(30%)、澳大利亚(30%)、加拿大 (23%)和新加坡(22%)等经济发达国家。(b)实际税负。内资银行企业所得税实际税负偏重，2004~2005年国内主要商业银行所得税支出与税前利润情况见表3。

从以上分析可以看出，我国银行业在税收待遇上无论与外资银行还是其他行业相比都处于劣势，存在诸多不合理和显失公平之处，既不利于公平竞争，促进我国内资银行竞争实力提高，也在一定程度上造成银行业税收负担过重，盈利能力和资产回报率的下降，进而影响商业银行通过自身努力消化不良资产和提高资本充足水平，增强抵抗风险的能力。

三、我国银行业税制改革思路探讨

(一)我国银行业税制改革的总体思路

变革税制设计思想，实现从“财政收入优先”到“公平和效率兼顾”的转变。税制设计从总体上充分考虑以下四个方面的要求，逐步向公平和效率兼顾转变，努力探索建立最优银行业税制的方式和途径。

(1)在保持一定的银行业税收收入基数前提下，着眼于长期税收利益。在保持财政收入不变或小幅增长的前提下，着眼于通过税收政策促进银行业的发展，活跃金融市场，进而带动社会经济的整体增长来获得长期税收利益的增加。

(2)从总体上重视减轻银行业的税收负担，涵养税源。根据西方经济学中经典的拉弗曲线，税率提高一定程度后，税收收入不升反降，其原因就是因为从企业或个人财富增加值中分享比例过高，导致纳税人产生逆向选择。从这个意义上讲，税负在一定程度上的降低虽然会在短期内影响财政收入增加或者甚至会减少一部分财政收入，但从长期来看可以通过这种扩张性的财政政策促进经济增长，从而在降低的分享比例下获得税收总额的增加。

(3)创造公平的税收环境，促进银行业的公平竞争。将促进内资企业所得税和外商投资企业与外国企业所得税合并纳入主要议程，并充分考虑银行业的特殊性，对于内外有别、行业有别、企业有别的税收政策按照经济性质进行调整，同类性质事项适用相同的税收政策，以保持税收政策的一贯性和严肃性。

(4)通过适当的税收政策设计，调动银行业创新的积极性，引导业务发展方向。银行业是产品同质化特征较为突出的行业，也是产品容易被模仿的行业。通过产品创新来获得竞争优势既是商业银行自身发展的内在要求，也会通过带动行业整体水平提升增强银行业对经济的影响力，因而为国家所鼓励和期待。因此，有必要对衍生金融业务、理财产品、商业银行个人实物黄金交易、离岸金融业务等金融创新给予适当的税收政策倾斜。

2.调整税种结构，逐步由流转税和所得税并重的“双主体”结构向以所得税为主的单主体结构过渡。从我国经济发展的历史进程来看，在计划经济时期直至计划经济向市场经济转轨初期，我国国民财富还处于很低的水平。由于企业、个人应纳税所得额数量有限，国家选择税源相对丰富、税收相对稳定的流转税，而不依赖所得税符合实际。经过20多年的发展，我国已经基本跨入了市场经济国家行列，国民财富大大增加，但财富两极分化，社会不公平问题开始显现。客观环境的变化要求国家把社会经济政策目标排序调整到公平和效率兼顾上来，将包括银行业的整体税制向所得税为主体的单主体结构转型。从我国银行业现状看，近几年来，随着国有商业银行股改的推进，银行业资产质量、资本充足程度和盈利状况等都在持续好转，以所得税方式从银行业获得主要税收收入已有现实可能。一方面，股改后国有控股银行的经营绩效大幅提升，税收负担能力大为增强;另一方面，上市后股东价值最大化目标对银行提出了长期价值创造的要求，奠定了所得税稳定增长的基础。

综合以上因素来看，采用所得税为主体的税种结构既是历史发展的必然，又是银行业发展现状的客观选择，建议将转型目标设定为在确保银行业税收收入总额保持稳定的适度增长前提下，逐步降低营业税税负直至取消营业税，整合其他税种，构建以所得税为主、其他税种为补充的税种结构。

(二)我国银行业税制改革的具体内容设计

在具体内容方面的总体方向建议设定为：简税种、宽税基、低税率、少优惠、严征管。

优化税种要素，着力解决内外有别、行业不同、界定模糊、规定空白的税收政策。

(1)营业税。第一种方案：取消营业税，将银行业的金融业务纳入增值税征管范围。在短期内，为保证财政收入总体上不受影响，根据增值税的基本征税原理，对贷款按利差收入、对中间业务按收入全额，对金融商品转让业务按转让差价的一定比例征税。这个比例不应高于现行的营业税税率，可以设定为3%左右。从长期来看，结合向所得税为主体的单主体税制转变，并与国际通行做法看齐，逐步对银行核心业务(贷款、中间业务、金融商品转让等)免征增值税。第二种方案：保留营业税。一方面，适当降低银行业的营业税税率，为了避免对国家财政收入产生大的震动，金融保险税目税率可在目前税率(5%)的基础上逐步下调，每年调整0.5—1个百分点，逐步降低到与交通运输、建筑安装、邮电通信等行业的税率(3%)一致;另一方面，调整营业税税基，对贷款以利差为税基，对自建自用的房地产转让比照购置房地产转让计征营业税。

(2)企业所得税。企业所得税改革的整体目标宜定位为继续推进“两税”合并，统一内外资所得税税收政策，优化税基，将名义税率降至18%—25%之间。在此基础上对银行业就以下方面进行具体规定

(a)优化企业所得税税基，促进内外资银行税收的合理和公平。一是放开计税工资限制，逐步允许工资性支出税前据实扣除。二是统一呆账准备金计提比例，明确纳税调整方法。为鼓励商业银行，特别是国家控股或国有商业银行通过自身努力消化历史包袱，消除内外资银行计提比例差异，同时避免银行通过呆账准备的方式调节利润规避所得税，应统一内外资银行的呆账准备计提比例，将呆账准备税前扣除比例设定为允许计提呆账准备风险资产的3%，同时明确已在税前扣除的呆账准备余额的计算方法和计算程序。从长远来看，建议参考国际惯例，允许商业银行按照预计损失在税前足额计提准备。三是放松对呆账核销税前扣除的限制，降低核销税前扣除门槛。建议允许商业银行符合国家财务会计标准核销的呆账全额在税前扣除。四是统一业务招待费税前扣除标准，并适当提高扣除比例。五是统一固定资产折旧制度，允许对电子类设备加速折旧。统一内外资银行的固定资产折旧残值比例，并允许银行根据实际情况在比例限制范围内根据实际情况自行选择残值比例;考虑到电子类设备对银行生产经营的重要性、更新换代压力以及减少时间性差异调整等因素，允许电子设备在2～5年内提足折旧。六是放开公益、救济性捐赠比例限制，促进和谐社会建设。七是放开广告费和业务宣传费比例限制，鼓励银行参与竞争。

(b)取消对外资银行的超国民待遇，统一企业所得税优惠政策。首先，取消对外资银行在经营区域、税率、再投资退税、国产设备等方面的企业所得税优惠和外国投资者从外资银行分得利润的所得税免税政策。其次，为促进中西部地区金融业的发展，增强对中西部地区经济发展的资金支持，研究制定对中西部地区银行业的企业所得税优惠政策。

(3)其他税种和事项。比照对资产管理公司接收处置不良资产的税收政策合理确定商业银行抵债资产税负。明确新会计准则实施后因公允价值变动形成的资产账面价值调整造成对损益和资本公积影响的税收政策 (包括以公允价值计量的衍生金融业务的税收政策)，对进入资本公积的价值变动不予征税，对进入当期损益的价值变动并入应纳税所得额。明确自用房产的房产税税基不包含房产所在土地的价值，对于部分银行在股份制改造过程中因资产评估进行价值调整的房产，以具备法定资格的评估机构确认的评估价值作为房产原值，并适当降低计算房产余值时的扣除率。明确理财产品的税收政策，将理财产品收益中属于利息的部分纳入个人所得税的征管范围，对于属于衍生金融工具收益的部分，考虑其蕴涵巨大风险，不纳入个人所得税征管范围。

2.进一步改革税务行政审批制度，优化审批流程，降低征管成本。改革审批的具体形式，建立以审核、登记或备案为主要方式的审批制度。严格按照行政许可法的规定，逐一明确审批事项的审批时限、审批程序、审批条件，避免规定的弹性化和模糊化。坚持不违法不介入的原则，简化涉税审批的项目和程序，将前置性审批制度转为实时的监控与后期的审核。对于一些客观上难以取得法律有效证据，但却已形成损失的财产损失项目，降低审批资料要求。

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