(一)经济学意义上的成本

成本是商品经济的产物。根据马克思的劳动价值学说，成本的经济实质是凝结在商品中的人类的必要劳动和物化劳动耗费的货币表现，这是狭义的财务意义上的成本。随着经济的发展，成本已不限于马克思所阐述的财务成本，从管理角度定义的各种成本，其内涵和外延都与传统意义的财务成本有了很大的区别，如决策所依据的机会成本、边际成本、差量成本、变动成本、责任成本等。广义成本也即本文讨论会计委派制成本的经济学依据。

(二)会计委派制的成本分析

会计委派制的成本可以分为直接成本和间接成本两种。

1.会计委派制的直接成本。即会计人员的工薪和相关管理费。目前会计委派制委派的对象，是国有企业、行政事业单位和农村集体经济。一般可认为被委派的会计人员的工薪就是直接成本。但如不实行会计委派制，这部分工薪仍然不能节约，因为经济的发展离不开会计。所以，会计人员的工薪是会计委派制的无关成本。而从会计委派制在农村的实施情况看，在一定程度上，这部分开支还呈现减少趋势。因此，会计委派制的直接成本也就只剩下了管理费用。被委派的会计人员由财政或政府指定的其它部门派出，其档案及相关事项都得由专门机构加以管理，就会发生人事考核、办公等费用，以及该管理机构人员的工资福利支出。这种成本是会计委派制实行必然发生的，也就是决策的相关成本。

2.会计委派制的间接成本。它是一种机会成本，是会计委派制所产生的负面影响，或某过程处理不当的损失。会计委派制是一种典型的政府行为，以下两种风险都会导致机会成本的增加：

(1)由于相关信息不对称，委派的会计有被“架空”的风险。因被委派的会计属“外来户”，不可能对各企业的生产过程、工艺流程、经营状况完全了解，加上企业经营者可能将其看成“异已”，有意阻止会计人员熟悉企业情况和开展正常业务。这样，企业的内耗可能就消磨了会计委派制的优越性。如被委派会计不但起不到应有的监督作用，经营者和会计人员的矛盾冲突还会延误正常工作，形成新的损失。

(2)委派会计被接受委派单位收买，共同制造虚假会计信息的风险。由于会计委派制关于被委派会计独立行使会计职责的权力，企业经营者如需进行会计造假，就必须得到会计人员的合作。在利诱之下，有的委派会计可能与企业经营者沆瀣一气，通同作弊，造成国有资产的大量流失。

四、会计委派制的发展对策及展望

根据上述“成本!效益”分析，可见会计委派制利大于弊。在当前历史条件下，不失为解决会计信息失真问题的一剂良方。应采取以下措施加以完善：

(1)提高委派会计的素质。被委派会计应具备较高专业水准和道德素质，同时应具较好的亲和力，能够与各方面开展合作。可以向市场公开招标，选拔优秀会计人员承担该项工作，这样也有利于协调委派会计与接受单位的关系。

(2)设置专门机构管理委派会计。应设置精干的机构，对委派会计进行统一管理，负责会计人员的人事调遣、业绩考核与奖惩。该机构可按行政区在政府部门设置，或将其与现行各地区、部门的相关机构合并设置，以节约开支，降低会计委派制的直接成本。比如，按委派对象的不同，可以考虑设置在财政、国有资产管理等不同部门。

(3)加强委派会计人员的后续管理。要建立委派会计人员的各项管理制度，包括选拔聘用制度、重大事项报告制度以及业务考核、奖惩、轮岗、继续教育制度等。特别应加强会计人员的专业知识和职业道德教育，同时，应改革委派会计的薪酬制度，可考虑实行“工薪+期酬”的分配制度。工薪即工资和奖金，基本工资按岗位设计，应相当于同行业平均水平;按其劳动的质与量发放奖金。期酬不同于工资，由管理机构根据会计人员的业务能力和一贯表现按工作年限确定一笔酬金存入银行(应有透明度)，随年限增长但不发放，到一定期限才能支取，如果该会计人员违法乱纪，给国家造成重大损失，则取消这笔报酬，以起到激励和约束作用。

会计委派制是特定历史阶段的产物，它终将退出历史舞台。会计由政府部门委派，不符合现代企业的发展方向。随着中国经济的发展以及会计人才市场的规范，会计监督将由政府监督变成所有者监督;而会计监督，从更高层次来说，更应强调对会计的监督。应逐步建立和规范会计人才市场，最终实现会计行业自律，来取代会计委派制。

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